De todos es
sabido que el artículo 28.1.1º del Reglamento del Impuesto sobre el Valor
Añadido establece plazo y requisitos formales de solicitud de la aplicación de
la regla de prorrata especial, esto es, la opción por la aplicación de la regla
de prorrata especial debe ejercitarse con la última autoliquidación del año
natural o bien al inicio de una nueva actividad que constituya un sector
diferenciado. En caso de no cumplirse dichos requisitos formales resulta de
aplicación por defecto la regla de prorrata general.
Sin embargo,
las Sentencias del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 9 de junio y 14
de diciembre de 2016 vinieron a marcar una clara interpretación contraria a la
primacía de aplicación de la regla de prorrata general en el ordenamiento
interno de los estados miembros, concluyendo, por un lado, que el Ordenamiento
Comunitario permite a los obligados tributarios la aplicación directa de la
prorrata especial si les es más beneficiosa y, por otro lado, que los estados
miembros pueden regular un plazo para la opción de un sistema de deducción,
pero no pueden impedir la aplicación de la regla de prorrata especial en
aquellos supuestos en que no se hubiese optado por la misma en plazo pero el
empresario o profesional pueda probar que en el momento de ejercitar la opción
no disponía de los datos para concluir que le era más beneficiosa que la
prorrata general.
La resolución
del TEAC de 16 de marzo de 2017 concluyó que los requisitos formales exigidos
por la normativa interna española no son contrarios a la Directiva IVA en la
medida en que la regla de prorrata general no se aplica en casos en que altera
sustancialmente la capacidad de deducción de los sujetos pasivos ya que el
plazo para la opción por la prorrata especial es razonable y permite a los
empresarios o profesionales conocer de forma previa al ejercicio los efectos de
uno u otro sistema de deducción.
Esta misma
posición mantiene el Tribunal Supremo en su sentencia de 1 de septiembre de
2017, inadmitiendo el recurso de casación para la unificación de doctrina
interpuesto. Ratifica el Tribunal el criterio de que el plazo exigido por el
Reglamento del impuesto es suficientemente razonable para que el contribuyente
en el momento de tener que ejercitar la opción por la prorrata especial esté en
disposición de conocer los efectos de una u otra regla de deducción, siendo
ello compatible con que, en caso de que el contribuyente demuestre que no tenía
la información necesaria para determinar si la prorrata especial le era más
favorable, pueda aplicarla en defecto de la regla de prorrata general.
Parece, en
definitiva, que se refuerza la exigencia del requisito formal de ejercitar en
plazo (última autoliquidación del año natural) la opción por la aplicación de
la regla de prorrata especial, ya que en caso de incumplimiento del mismo
únicamente podremos aplicarla si probamos suficientemente que no teníamos datos
para saber que la misma nos era más favorable. Habrá que estar a cada caso
concreto, pero en la medida en que cuando se debe ejercitar la opción ya se han
realizado todas las operaciones del año, se antoja una prueba de difícil
defensa.
Cortés
& Pérez Auditores y Asesores Asociados, S.L.
Departamento fiscal - contable
