A consecuencia de la imposibilidad de deducción de los
deterioros de activos inmovilizados desde la reforma fiscal que entró en vigor
en 2015, muchas empresas procedieron a la revisión del valor razonable de sus
inmovilizados y, en su caso, a la dotación de aquellos deterioros que se
hubiesen podido generar en los mismos a los efectos de poder deducir los mismos
de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades antes de dicha modificación
legislativa.
No obstante, debe tenerse en consideración que los deterioros
dotados deben ser objeto de revisión en caso de que hubiesen indicios de cambio
en las circunstancias que motivaron la depreciación, por si fuese necesaria su
reversión al amparo de los dictados de la norma contable. De acuerdo con la
interpretación de esta última realizada por el ICAC, la revisión debe
realizarse siguiendo los siguientes criterios:
1) Solamente es obligatorio realizar una vez al año el
test de deterioro de activos si se trata bien del fondo de comercio, bien de
activos intangibles de vida indefinida (aquellos que no se amortizan) o de
intangibles en curso (como por ejemplo los proyectos de I+D).
2) Para el resto de activos inmovilizados, únicamente
es obligatorio realizar el test de deterioro si hay indicios de deterioro. La
norma incluye ejemplos de indicios tales como cambios desfavorables en el
entorno o mercado con incidencia a largo plazo, disminución significativa del
valor razonable del activo, cambios relevantes en la tasa de descuento que
comporten una reducción del valor en uso, evidencia de obsolescencia, cambios
en las previsiones de rendimiento técnico y económico del activo, cese o
reducción significativa de la demanda del bien producido por el activo y otros
indicios que puedan surgir. Lógicamente y en sentido favorable, dichos
indicios presupondrían una posible reversión del deterioro.
3) El análisis del deterioro puede realizarse en
cualquier fecha del ejercicio, siempre que sea la misma fecha año tras año. Si
cambian las circunstancias entre tal fecha y la fecha del cierre contable,
deberá realizarse otro análisis adicional al cierre del ejercicio.
Desde un punto de vista fiscal, sin embargo, debemos
plantearnos que en caso de comprobación administrativa las empresas deberán
poder probar que no procede la reversión del deterioro dotado y deducido en
base imponible y, en consecuencia, tampoco su inclusión en base imponible, por
lo que, con independencia de que de acuerdo con la norma contable únicamente es
necesaria la revisión si existen indicios de cambio en las circunstancias que
motivaron el deterioro, nuestra recomendación es que al cierre del ejercicio se
realice un análisis de los deterioros deducidos en la base imponible del
Impuesto sobre Sociedades en ejercicios anteriores.
Especial relevancia gana esta recomendación en el caso de
los deterioros sobre activos inmobiliarios, en cuyo caso, en nuestra opinión,
es de vital importancia contar con una tasación que marque el valor razonable
de los mismos al cierre del ejercicio y que nos permita acreditar, en caso de
comprobación, que no procedía la reversión del deterioro dotado y deducido y la
correspondiente tributación por la misma.
En aquellos supuestos en que no sea posible a fecha de
hoy la obtención de una tasación al cierre del ejercicio (para ejercicios que
coinciden con el año natural) creemos debería obtenerse dicha tasación con
anterioridad a la fecha de formulación de las cuentas anuales, a los efectos de
la inclusión en las mismas de aquellas reversiones que fuesen perceptivas.
Cortés & Pérez Auditores y Asesores Asociados,
S.L.
Departamento de Consultoría
